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Octobre 2023 - TF 9C_677/2021 - Arrêt du 23 février 2023 - prévu à publication

Impôt sur le revenu des personnes physiques – déductibilité des frais occasionnés par des travaux de restauration de monuments historiques – abolition définitive de la pratique dite « Dumont »

Les époux A, domiciliés dans le canton de Fribourg, ont acquis une ferme dans le canton du Jura en 2018 qu’ils ont ensuite rénovée. Ils ont fait valoir les frais d’entretien d’immeuble liés à cette rénovation dans leur déclaration d’impôt 2018 au titre de travaux de restauration de monuments historiques. Ces frais n’ayant pas été entièrement admis en déduction par les instances cantonales, les époux recourent au Tribunal fédéral.

Selon l’art. 32 al. 3 LIFD, les frais occasionnés par des travaux de restauration de monuments historiques que le contribuable entreprend en vertu de dispositions légales, en accord avec les autorités ou sur leur ordre, pour autant qu’ils ne soient pas subventionnés, sont déductibles. Cette déduction vise à encourager la protection des monuments historiques et se fonde sur l’art. 78 Cst. relatif à la protection de la nature et du paysage. Son but premier n’est donc pas de nature fiscale. Conformément à son objectif, la déduction de l’art. 32 al. 3 LIFD ne dépend donc pas de la question de savoir si et, le cas échéant, comment les travaux se répercutent sur la valeur de l'immeuble. Toutefois, quatre conditions cumulatives doivent être remplies pour que ces frais puissent être déduits. Tout d’abord, il doit y avoir un lien entre les frais et les travaux de restauration des monuments historiques, les travaux doivent être effectués en vertu de prescriptions légales et en accord avec les autorités compétentes ou sur ordre de celles-ci, et, enfin, les frais ne doivent pas être subventionnés. En l’espèce, la ferme se trouve bien dans un village inscrit à l’inventaire fédéral des sites construits d’importance nationale à protéger en Suisse (ISOS) et la ferme des époux se trouve dans la zone « centre ancien » du village. Cependant, les objets de l’ISOS sont les sites, soit les agglomérations dans leur ensemble, et non pas les constructions individuelles. La ferme en tant que telle n’est donc pas protégée. S’agissant des conditions de l’art. 32 al. 3 LIFD, il y a lieu de relever que les autorités n’ont pas ordonné de travaux de rénovation. Ce sont, au contraire, les époux qui ont contacté l’autorité compétente, laquelle ne leur a délivré qu’un rapport technique relatif aux aspects de protection du patrimoine des travaux de rénovation envisagés par les époux. Notre Haute Cour n’y voit donc pas de participation des autorités qui pourrait justifier une autorisation pour la déduction de ces frais. En outre, il y a lieu de constater que les travaux de rénovation ne servent pas à conserver une ancienne ferme du XIXème Siècle mais plutôt à transformer un ancien immeuble en un nouveau. Dès lors et étant donné que les travaux effectués par les époux ne sont pas de nature à préserver le patrimoine, les frais engagés à cet effet ne sont pas déductibles du revenu au sens de l’art. 32 al. 3 LIFD. S’agissant de la question de la déductibilité de ces frais en tant que frais d’entretien au sens de l’art. 32 al. 2 LIFD, le Tribunal fédéral renvoie à l’instance précédente afin qu’elle complète l’état de fait et rende un nouveau jugement. A cet égard, notre Haute Cour met définitivement fin à la pratique dite « Dumont » en confirmant que le fait de suivre une approche économique globale pour refuser la déduction de frais qui, examinés individuellement et objectivement, sont en définitive des frais qui ne font que maintenir la valeur d’un immeuble, sans l’augmenter, est contraire à la volonté du législateur et avec le texte légal, et ceci depuis l’entrée en vigueur en 2010 de la modification de l’art. 32 al. 2 LIFD.

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